Сумма, руб.

Оплачен НДС за II квартал 2014 года

— 68-2-1 "Расчеты по НДС";

— 68-2-2 "Расчеты по НДС, зачтенному в счет будущих платежей по налогу".

Воспользуемся условиями примера 1.

Корреспонденция счетов будет следующей:

Предприятие произвело зачет НДС, исчисленного к возмещению из бюджета, в счет будущих платежей по налогу. Как отразить эту операцию в бухгалтерском учете?

Письмо о зачете переплаты поставщику очень пригодится, если по какому-либо договору с контрагентом существует разница в оплате услуг или товара в большую сторону.

ФАЙЛЫ

Причины переплаты

Переплата между контрагентами может произойти по ряду причин:

• Самая простая из ситуаций. По ошибке бухгалтера либо другого ответственного за перечисление денежных средств лица на счет поставщика поступило больше, чем следовало.
• Если поставщик задержал поставку, за которую уже были перечислены средства. Если договор между организациями не предполагает иного, то получатель в этом случае может отказаться вообще от принятия товара. Об этом четко прописано в 511 статье ГК РФ, пункт 3.
• Отказ покупателя от товара по причине его низкого качества (брак и т.д.). Если поставщику в этом случае уже был уплачен аванс, то возникает переплата (статья 523 ГК РФ).
• Договор, по которому были перечислены средства, был расторгнут одной из сторон. В этом случае речи о зачете будущими поставками или услугами, конечно, не идет.

Перед тем как составлять письмо о зачете переплаты, нужно убедиться в том, что расчеты бухгалтерией организации произведены верно. Для этого поставщику предлагается составить двусторонний акт сверки. Это позволит прийти к общему мнению относительно суммы переплаты.

Состав бланка письма

Обычно подобного рода бумаги печатаются на бланках организации. На их верхней части расположены реквизиты компании. Если же деловое письмо печатается на обычном листе А4 без пометок, то в самом верху необходимо указать наименование и основные данные той организации, которая посылает сообщение.

Письмо должно содержать:

• Сведения об адресате. ФИО руководителя организации поставщика, его должность, само название компании.
• Номер документа. Он нужен для последующего учета, занесения в журнал исходящей документации.
• Дату подписания.
• Название бумаги.
• Сумму переплаты. Она должна быть точно известна обеим сторонам.
• По какому счету был осуществлен платеж (ссылка с номером документа и его датой).
• Что сделать с переплатой: вернуть либо зачесть в счет оплаты последующих поставок (либо предоставления услуг). Если имеются данные о номере и дате счета, на который следует зачесть переплату, то указывается он.
• Просьбу зачесть переплату в счет следующих платежей, если конкретного номера счета нет в наличии.
• При необходимости – сумму НДС.
• Подпись, должность руководителя, печать организации.

Варианты поведения

При возникновении переплаты есть два выхода: возврат средств либо их зачет по другим договорам. Отправка письма о зачете переплаты поставщику предполагает первый вариант, поэтому в нем должно быть конкретное указание, какие действия от поставщика ожидаются.

Варианты ответа на письмо

Поставщик может согласиться с предложенными в письме условиями, а может от них отказаться. Также, вероятно, при отказе он предложит свой вариант выхода из ситуации. Например, бухгалтерии поставщика будет гораздо удобнее (а их руководителю – выгоднее) перечислить лишние средства обратно, чем перечислять в счет будущих поставок.
Особенно вероятность таких обстоятельств повышает отсутствие в договоре между организациями информации по этому моменту. Таким образом, возможно, придется поставщику предоставлять еще одно письмо с просьбой возврата переплаченных средств.

Что делать с НДС

Если неверная оплата (за непоставленный товар, невыполненные услуги и пр.) была предоставлена вместе с НДС, то сумму этого платежа следует пересчитать. Алгоритм следующий:

1. Если авансовый счет-фактура был поставщиком выписан на неверную сумму (ту, которая поступила по ошибке или превышена), то он должен быть исправлен. Для этого необходимо направить поставщику письмо о том, чтобы он выписал другой авансовый счет-фактуру, с верными цифрами.
2. Поставщик пересылает копию верного счета-фактуры.
3. Потом аннулируется запись в книге покупок организации. Но это исправление должно быть именно тем числом, на которое выписан верный счет-фактура.
4. Если отчетный квартал истек, то придется оформлять дополнительный лист к книге покупок, посредством которого все равно производится исправление отметок о зарегистрированных счетах-фактурах.
5. По новому счету-фактуре начисляется верный НДС.

Однако по последнему пункту есть принципиально важный нюанс. Та сумма, которая была переплачена, является, по сути, авансом к будущей поставке. Однако НДС принимать с нее не следует до совершения отгрузки или оказания услуг. Ведь в договоре (на который ссылается верный счет-фактура) указан другой номер договора с поставщиком. И до фактического совершения сделки вычет будет неправомерен.

В письме о зачете переплаты поставщику обязательно уточните, по какому конкретно договору возникла переплата и в какой сумме.

При этом обозначьте, что вы ожидаете от продавца. Например, чтобы он провел зачет по другим договорам. Приведите номер и дату договора, на который вы просите перекинуть переплату. В документе лучше проставить живые подписи и штампы, отправить его по почте или передать вместе с курьером. В деловой переписке не бывает мелочей.

Крайний случай

Если поставщик каким-либо образом не выполнил свои обязанности (поставка товара произошла не полностью, имело место ненадлежащее качество, неприемлемая задержка и пр.), то одним письмом о зачёте переплаты поставщику не обойтись. Организации придется изменять условия существующего договора либо вообще его расторгать.

Сколько хранится письмо и где регистрируется

Вся деловая переписка должна проходить через журнал исходящей документации. В нем отмечаются основное содержание письма, его номер и дата. Так можно подтвердить факт существования бумаги, если впоследствии по этому вопросу будут проводиться судебные разбирательства.

Что касается срока хранения, то для писем такого рода он составляет 5 лет.

Это связано с тем, что он имеет непосредственное отношение к деловым связям с поставщиком товаров или услуг. Когда систематизируют эти документы, письмо-просьбу и письмо, то ответ на него относят к единому делу. Только так можно восстановить весь ход переписки, изучить аргументы и требования обеих сторон впоследствии.

Если налогоплательщик подал в налоговый орган декларацию, в которой НДС отражен к возмещению, он имеет полное право на после ее подтверждения проведенной инспекцией камеральной проверкой. Порядок возврата таких сумм регламентируется ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ и в широком смысле слова может быть назван заявительным, т.к. на практике налоговыми органами такой возврат производится только после получения от налогоплательщика соответствующего заявления. В узком же смысле заявительным является только порядок возврата, предусмотренный ст. 176.1 НК РФ, что прямо следует из ее названия.
Как показала практика применения данных норм НК РФ, процедура возврата заявленных к возмещению сумм НДС непроста и вызывает множество споров между налоговиками и налогоплательщиками. Рассмотрим, как же правильно применять все эти положения.

Примечание. налогоплательщик имеет право осуществить как зачетом по другим налогам, так и возвратом данных сумм. Можно также заявить о зачете такого НДС в счет будущих платежей по этому же налогу. Поэтому налоговые органы всегда желают видеть соответствующее письменное заявление налогоплательщика по данному вопросу.

Общий порядок возврата

Под ним в данной статье будем понимать порядок возврата, предусмотренный ст. 176 НК РФ. Данная процедура растянута во времени (только камеральная проверка декларации длиться до трех месяцев) и содержит много подводных камней. Большинство таких трудностей связаны прежде всего с тем, что результат рассмотрения декларации с налогом к возмещению может оказаться не только строго положительным или отрицательным, но и частичным.
В общем виде процедура возмещения выглядит так. Решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС принимается инспекцией по результатам рассмотрения в рамках обязательной камеральной налоговой проверки декларации, в которой он заявлен.

Ошибки и нарушения не выявлены

Если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения, то в течение семи дней по ее окончании налоговый орган обязан принять два решения - о возмещении и возврате соответствующих сумм налога (п. п. 2 и 7 ст. 176 НК РФ). После этого ими оформляется поручение на возврат, которое на следующий день направляется в территориальный орган Федерального казначейства. В течение 5 дней со дня получения поручения он возвращает плательщику суммы налога на счет в банке (п. 8 ст. 176 НК РФ). При этом согласно п. 10 ст. 176 НК РФ при нарушении данных сроков возврата (т.е. считая с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки) в пользу налогоплательщика начисляются проценты.

"Камералка" выявила нарушения

Если налоговый орган выявит нарушения законодательства о налогах и сборах, то он сначала составит акт камеральной налоговой проверки. На это ему отводится 10 рабочих дней плюс еще пять на вручение акта налогоплательщику. После его получения у налогоплательщика будет 15 рабочих дней для подготовки своих возражений по акту и исправления тех недостатков, которые обнаружили инспекторы. Спустя еще 10 рабочих дней после рассмотрения акта и возражений на него налоговый орган примет решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС. Причем решение может быть принято как на всю сумму, так и на ее часть.

Как видно, срок принятия окончательного решения о возмещении в случае претензий налоговиков существенно увеличивается. После окончания камеральной проверки он отодвигается еще минимум на 40 рабочих дней, т.е. почти на два месяца! Здесь-то и находится первый подводный камень порядка возмещения НДС.

Дело в том, что налоговики были убеждены, что если по итогам камеральной проверки декларации выявлены нарушения хотя бы в части сумм, на возврат которых претендует плательщик (и неважно, что претензии есть только к 100 руб. заявленного к возмещению налога, а миллион подтвержден!), то весь налог, заявленный к возмещению, не перечисляется ему, пока не приняты решения, указанные в п. 3 ст. 176 НК РФ. По их мнению, данное правило распространяется и на ту часть НДС, в отношении которой замечания не предъявлялись и, соответственно, не имеется оснований говорить, что сроки возврата нарушаются и налогоплательщику причитаются проценты за несвоевременный возврат.

Однако Президиум ВАС РФ (Постановление от 12.04.2011 N 14883/10) счел такое толкование ошибочным. Он указал, что п. 3 ст. 176 НК РФ действительно предусматривает, что в случае, когда в ходе камеральной проверки выявлены нарушения, НДС возмещается в специальном порядке на основании решения налогового органа, выносимого с соблюдением процедуры материалов проверки, определенной ст. ст. 100 и 101 НК РФ. Однако это не дает оснований утверждать, что предусмотренная п. 3 ст. 176 Кодекса процедура рассмотрения материалов проверки затрагивает эпизоды, в отношении которых нарушений не обнаружено. Следовательно, налоговый орган не вправе по окончании проверки со ссылкой на п. 3 ст. 176 НК РФ откладывать возврат части НДС, в отношении которой не выявлено нарушений, до изготовления акта проверки либо принятия решений о возмещении и возврате налога. В части данной суммы должны применяться п. п. 2, 7 и 8 ст. 176 НК РФ, и ее возврат должен быть осуществлен в 12-дневный срок (семь дней отводится на принятие решения о возмещении и возврате соответствующей суммы налога и пять дней - на исполнение поручения казначейством).

Причем в Постановлении N 14883/10 прямо было указано, что содержащееся в нем толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

В 2012 г. для тех налоговиков и судей, которые не захотели прислушаться к его мнению, Президиум ВАС РФ еще раз напомнил, что его позиция по данному вопросу является неизменной.

Так, в его Постановлении от 20.03.2012 N 13678/11 говорится, что положения п. 3 ст. 176 НК РФ не должны распространяться на ту часть суммы налога, заявленного к возмещению, в отношении которой не было выявлено нарушений налогового законодательства и, соответственно, не имелось реальных препятствий к ее возврату. Следовательно, нет оснований, чтобы откладывать возврат этой величины до того, как будет изготовлен акт проверки либо принято решение о возмещении в порядке п. 3 данной статьи.

Нужно ли подавать заявление для возврата НДС?

Еще недавно этот вопрос показался бы по меньшей мере странным. Ведь про наличие такого заявления прямо говорится в п. 6 ст. 176 НК РФ, и налоговые органы никогда без такового возврат не производили. Но оказалось, что это не так. Рассматривая спор налогоплательщика и инспекции о процентах за несвоевременный возврат налога, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 17.03.2011 N 14223/10 отверг довод налоговиков о том, что период просрочки возврата надо считать только с даты получения соответствующего заявления самого налогоплательщика.

Примечание. Напомним, в п. 6 ст. 176 НК РФ говорится, что при отсутствии недоимки по НДС и иным федеральным налогам, а также задолженности по соответствующим пеням и штрафам сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет.

Достаточно часто такое заявление налогоплательщики подают не сразу с декларацией, в которой отражен налог к возмещению, и даже не в период до завершения ее камеральной проверки, на что они имеют полное право, а только после получения решения инспекции об отказе в возмещении НДС. И если после обращения налогоплательщика в арбитраж такое решение признается судьями недействительным, то встает вопрос, с какого момента надо считать период просрочки возврата для расчета полагающихся налогоплательщику по п. 10 ст. 176 НК РФ процентов.

В Постановлении от 17.03.2011 N 14223/10 был сделан революционный вывод, согласно которому ст. 176 Кодекса (в действующей редакции) осуществление возврата налога не ставится в зависимость от подачи налогоплательщиком заявления о возврате.

Высокий суд разъяснил, что указание в п. 6 ст. 176 НК РФ на заявление налогоплательщика не свидетельствует об обратном выводе. Данное заявление подается налогоплательщиком при наличии у него необходимости в осуществлении возврата суммы налога на конкретный банковский счет, поскольку при отсутствии такого заявления налоговый орган, приняв решение о возврате НДС, вправе осуществить возврат на любой известный ему расчетный счет.

Следовательно, доводы инспекции о том, что до получения от общества заявления о возврате суммы налога, подлежащей возмещению, у налогового органа не возникает обязанности ее возвратить, противоречит нормам действующего законодательства.

Ранее вся судебная практика исходила из обратного: возврат налога, в отличие от зачета, возможен только по заявлению самого налогоплательщика, а срок в 12 дней, установленный для возврата НДС, исчисляется со дня подачи соответствующего заявления, если оно подано спустя три месяца, отведенных Кодексом на камеральную проверку (Постановления Президиума ВАС РФ от 21.12.2004 N 10848/04, от 29.11.2005 N 7528/05, от 28.11.2006 N 9355/06, от 27.02.2007 N 13584/06, ФАС Московского округа от 23.03.2011 N Ф05-1605/2011, Дальневосточного округа от 24.02.2011 N Ф03-439/2011, Северо-Кавказского округа от 14.01.2011 N А53-12222/2010 и др.).

Чем же был вызван такой поворот в точке зрения судей Президиума ВАС РФ? Объяснение простое: с 1 января 2007 г. изменилась редакция ст. 176 НК РФ. Ранее п. 3 ст. 176 НК РФ в ред. от 29.12.2000 гласил, что "по истечении трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению. Налоговый орган в течение двух недель после получения указанного заявления принимает решение о возврате указанной суммы налогоплательщику...".

Это, безусловно, означало, что без заявления организации решение о возврате налоговики принять просто не могли. Теперь же такое решение принимается налоговым органом без привязки к заявлению налогоплательщика в четко установленные Кодексом сроки, выраженные в днях.

Свою правовую позицию о том, что положения п. 6 и других пунктов ст. 176 НК РФ не являются взаимосвязанными и налоговая инспекция должна принимать решение о возврате в установленный законом срок независимо от наличия заявления налогоплательщика на возврат НДС, Президиум ВАС РФ подтвердил в своем новом Постановлении от 21.02.2012 N 12842/11.

Соответственно, исходя из смысла указанной статьи проценты за несвоевременный возврат начисляются на сумму, подлежащую возврату, с учетом даты, когда она должна быть возвращена в силу закона, если бы налоговый орган принял надлежащее решение своевременно.

Кроме того, Президиум ВАС РФ своему Постановлению, в отличие от более раннего и аналогичного по смыслу, придал большую силу, указав в нем, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в данном Постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на основании п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ, если для этого нет других препятствий.

Таким образом, в настоящее время налогоплательщики могут сегодня использовать выгодную для них вышеизложенную позицию Президиума ВАС РФ и взыскивать с инспекции суммы налога, заявленные к возмещению, и проценты без подачи заявления на возврат.

Однако для облегчения взаимодействия с инспекцией, в частности для скорейшего решения вопроса о процентах в случае задержек с возвратом, не доводя дела до суда, налогоплательщикам можно порекомендовать подавать заявление о возврате НДС одновременно с декларацией, содержащей суммы налога к возмещению, или до момента окончания ее камеральной проверки.

Пишем заявление на возврат

Если для снижения риска возникновения спора с налоговиками налогоплательщик примет решение подать заявление на возврат, то составить его он может в произвольной форме.

Однако, чтобы инспекторы не отказали в его рассмотрении по формальным основаниям, заявление должно содержать полное наименование организации, ИНН и ее почтовый адрес, подпись руководителя и ее расшифровку (при подписании другим сотрудником - ссылку на доверенность с приложением ее копии), печать организации, если письмо-заявление составлено не на бланке компании. При отсутствии данных реквизитов налоговая, скорее всего, просто откажет в рассмотрении такого заявления (пп. 3 п. 12 Административного регламента ФНС России, утв. Приказом Минфина России от 18.01.2008 N 9н).

Если оформляется заявление на полный или частичный зачет возмещаемого НДС в счет уплаты другого федерального налога, то в заявлении помимо КБК налога на добавленную стоимость нужно указать КБК того налога, в счет уплаты которого засчитывается НДС. Кроме того, отражается та сумма НДС, которую налогоплательщик хочет зачесть в счет уплаты такого налога. Оставшуюся сумму незачтенного НДС налогоплательщик может попросить не возвращать ему, а направить в счет уплаты будущих платежей по НДС. Если все же в заявлении указывается требование о возврате НДС, то в нем нужно обязательно указать реквизиты расчетного счета, на который инспекция должна перечислить деньги, особенно если счетов у налогоплательщика несколько и какой-либо из них находится в проблемном банке.

Примечание. Если заявление на возврат не подано, налоговики, чтобы не подпасть под санкции, могут произвести возврат НДС на любой известный им расчетный счет налогоплательщика. Так что возвращенные деньги вполне могут (неважно, случайно или сознательно) попасть на незакрытый расчетный счет в банке-банкроте и раствориться в общей массе его имущества, подлежащего распределению между всеми кредиторами. Иными словами, налогоплательщик их попросту потеряет.

Сколько должны вернуть?

Но налоговики даже при наличии заявления налогоплательщика могут вернуть не всю указанную в нем сумму налога. Дело в том, что п. 4 ст. 176 НК РФ предусматривает, что при наличии у налогоплательщика недоимки по самому НДС, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговым органом самостоятельно производится зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения указанных недоимки и задолженности по пеням и (или) штрафам. Решение о зачете (возврате) суммы налога принимается налоговым органом одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога (п. 7 ст. 176 НК РФ).

Чтобы ускорить возврат налога, избежать неожиданностей и понять, какую сумму можно вернуть на свой расчетный счет, целесообразно проверить суммы недоимки, которые могут быть зачтены налоговиками. Для этого надо к моменту истечения трехмесячного срока, отведенного на камеральную проверку, произвести с инспекцией сверку расчетов. Для этого надо самостоятельно обратиться в инспекцию с заявлением в произвольной форме.

Все те недоимки по налогам, пеням и штрафам, которые будут выявлены налоговиками непосредственно на момент принятия решения о возмещении подтвержденных ими сумм НДС, они могут зачесть. Подтверждается это и арбитражной практикой (см., например, Постановление от 19.01.2010 N 11822/09). При этом, по мнению арбитров, даже если при возврате НДС ИФНС принимает решение о зачете каких-то сумм недоимки до истечения срока на их добровольное исполнение, то это не влечет нарушения прав налогоплательщика, не приводит к необоснованному взысканию либо изменению его налоговой обязанности или ущемлению его прав и законных интересов.

Проведение зачета в такой ситуации не может рассматриваться как нарушающее справедливый баланс публичных и частных интересов, поскольку позволяет оперативно и эффективно удовлетворить имущественное притязание государства и способствует скорейшему исполнению конституционной обязанности налогоплательщика по уплате налога (Постановление Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 N 277/11).

Проценты за несвоевременный возврат

Как отмечалось выше, если налоговая инспекция нарушит срок возврата налога, ей придется заплатить налогоплательщику проценты за каждый день просрочки исходя из ставки рефинансирования Банка России (п. 10 ст. 176 НК РФ). С какого момента следует начислять такие проценты, мы также уже разобрались.

Однако на практике применение данной нормы зачастую приводит к разногласиям между налоговыми органами и налогоплательщиками и по другим нюансам ее применения. Разберем основные моменты, связанные с исчислением таких процентов.

Начнем со ставки процентов, которая принимается равной ставке рефинансирования. Но для того чтобы верно рассчитать сумму процентов, нужно определить "ежедневную" процентную ставку, про правила расчета которой в НК РФ ничего конкретно не говорится. Налоговые органы пытаются использовать данное обстоятельство в свою пользу, указывая, что ставку Банка России нужно разделить на количество дней в году (365 или 366). При этом они чаще всего ссылаются на п. 3.2.7 своих же Методических рекомендаций по ведению информационного ресурса результатов работы по зачетам и возвратам (утв. Приказом ФНС России от 25.12.2008 N ММ-3-1/683@), а иногда и на п. 3.9 Положения Банка России от 26.06.1998 N 39-П "О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками", согласно которым именно такое количество дней в году принимается в расчет.

Вместе с тем если порядок расчета "ежедневной" ставки не предусмотрен НК РФ, то следует руководствоваться п. 1 ст. 11 НК РФ и использовать порядок, установленный для расчета процентов за неправомерное пользование чужими денежными средствами гражданским законодательством.

Речь идет о ст. 395 ГК РФ. Пунктом 2 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 13, Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998 разъяснено, что в этом случае годовую ставку Банка России нужно делить на 360 дней. Большинство арбитров поддерживают этот вывод, указывая, что из системно-правового анализа положений НК РФ следует, что законодатель не предполагает применения иной ставки рефинансирования, кроме как в размере 1/360 ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки.

Это подтверждается Определениями ВАС РФ от 15.10.2009 N ВАС-11232/09, от 21.10.2009 N ВАС-13648/09, а также Постановлениями ФАС Московского округа от 16.02.2011 N КА-А40/124-11, от 01.06.2009 N КА-А40/4548-09, от 29.05.2009 N КА-А40/4573-09, от 16.10.2009 N КА-А40/10973-09, ФАС Поволжского округа от 03.11.2009 N А65-24431/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 19.08.2010 N А53-27429/2009, ФАС Северо-Западного округа от 07.10.2009 N А52-245/2009 и др.

Другой хитростью налоговиков является их попытка при расчете процентов учитывать не все дни просрочки, а только рабочие. Однако суды пресекают такие попытки, указывая, что проценты, являясь компенсацией потерь налогоплательщика в результате задержки возврата налога, начисляются за каждый календарный день, поскольку из содержания ст. 6.1 НК РФ (В ней сказано, что срок, определяемый днями, исчисляется в рабочих днях, если не установлен в календарных днях) не следует, что при расчете периода просрочки возврата налога следует исключать выходные и праздничные дни (Постановления ФАС Московского округа от 14.02.2011 N КА-А40/342-11, от 04.02.2011 N КА-А40/18231-10, ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2005 по делу N А56-43355/04).

Согласно позиции арбитров период просрочки длится по день, предшествующий дате фактического перечисления органами Федерального казначейства соответствующих сумм налогоплательщику (Постановления от 21.12.2004 N 10848/04 и от 29.11.2005 N 7528/05, ФАС Московского округа от 16.02.2009 N КА-А40/489-09, ФАС Поволжского округа от 23.12.2008 N А65-5922/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 28.11.2008 N Ф08-6988/2008, ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2008 N А05-10302/2007).

Однако налоговики часто отказывают в выплате процентов за несвоевременный возврат налога на том основании, что их вины в такой просрочке нет.

Они утверждают, что если они своевременно исполнили свою часть работы (приняли решение и передали в казначейство поручение на возврат), то за несвоевременное перечисление денег казначейством они уже не в ответе. Однако арбитры при рассмотрении разногласий между налоговиками и хозяйствующими субъектами по данному вопросу придерживаются иной точки зрения.

Они считают, что именно налоговый орган одновременно с возвратом из бюджета суммы НДС обязан обеспечить выплату налогоплательщику процентов и с любыми претензиями по вопросам процентов налогоплательщикам следует обращаться исключительно к ним (Постановления ФАС Московского округа от 19.09.2007 N КА-А40/9580-07 и от 17.12.2007 N КА-А40/13021-07, ФАС Северо-Западного округа от 01.08.2008 N А56-39965/2007 и др.).

Следует учитывать, что такие проценты начисляются только в случае нарушения сроков возврата НДС.

Если налоговики нарушают сроки зачета НДС по заявлению налогоплательщика, проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176 НК РФ, не начисляются (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.10.2004 N 5351/04).

При этом в случае нарушения налоговым органом установленных законом сроков возврата НДС последующее обращение налогоплательщика с заявлением о зачете спорных сумм не освобождает инспекцию от обязанности выплатить ему проценты за нарушение срока возврата путем зачета (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 27.02.2007 N 11484/06 и от 27.02.2007 N 13584/06).

В заключение отметим, что для получения процентов за несвоевременный возврат налога налогоплательщик никакого самостоятельного заявления писать не должен. Такие проценты налоговики должны выплатить самостоятельно одновременно с возвратом неправомерно задержанной суммы самого налога. Хотя на практике это происходит весьма редко.

Кроме того, напомним, что проценты, выплачиваемые налоговым органом за несвоевременный возврат НДС, в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ, не облагаются налогом на прибыль (Письма Минфина России от 14.02.2011 N 03-03-06/1/101, от 12.03.2010 N 03-03-06/1/128).

Заявительный порядок возмещения

Согласно нормам ст. 176.1 НК РФ налогоплательщики могут воспользоваться заявительным порядком возмещения НДС, сутью которого является осуществление возмещения налога до завершения камеральной проверки.

Для этого им необходимо представить в инспекцию соответствующее заявление в течение пяти рабочих дней со дня подачи декларации (п. 7 ст. 176.1 НК РФ).

Если налоговики одобрят заявление, уже через 11 рабочих дней после его подачи сумма НДС, подлежащая возмещению, поступит на расчетный счет налогоплательщика.

Однако если у него есть задолженность по налогам, пеням и штрафам, то НДС, подлежащий возмещению, как и в общем случае возврата по ст. 176 НК РФ сначала будет направлен на погашение задолженности (п. 9 ст. 176.1 НК РФ).

При нарушении этих сроков возврата налоговики должны выплатить налогоплательщику проценты по тем же правилам, что и в обычном случае возврата.

Несмотря на уже произведенный возврат сумм налога на добавленную стоимость, указанных в декларации к возмещению, ее камеральная проверка происходит в обычном порядке.

Если она покажет, что в заявительном порядке возмещена сумма НДС большая, чем следовало, тогда одновременно с вынесением решения по материалам камеральной проверки инспекция отменяет:

• решение о возмещении НДС в заявительном порядке;
• решение о возврате (полностью или частично) суммы НДС в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной проверки;
• решение о зачете НДС, заявленного к возмещению, в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной проверки.

Об отмене прежних решений инспекторы сообщат налогоплательщику в письменной форме в течение пяти рабочих дней (п. 16 ст. 176.1 НК РФ) и одновременно направят коммерсанту требование о возврате в бюджет сумм НДС, поступивших на расчетный счет или зачтенных в счет погашения задолженности коммерсанта по налогам, пеням и штрафам (п. 17 ст. 176.1 НК РФ).

На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в период пользования бюджетными средствами.

Заявительный порядок возмещения НДС, с одной стороны, является более льготным по сравнению с обычным, но с другой - возлагающим на налогоплательщика большую материальную ответственность.

Кроме того, воспользоваться им могут не все плательщики НДС.

Такое право предоставлено: во-первых, налогоплательщикам-организациям, существующим более трех лет и у которых совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль и налога на добычу полезных ископаемых, уплаченная за три года, составляет не менее 10 млрд руб., а во-вторых, налогоплательщики, представившие вместе с налоговой декларацией действующую банковскую гарантию банка, включенного в специальный перечень, обеспечивающую возврат полученных из бюджета по заявительному порядку сумм НДС, если такое решение будет отменено.

Нормы ст. 176.1 НК РФ не препятствуют налогоплательщикам реализовать право на возмещение НДС в заявительном порядке как в отношении всей суммы налога, заявленной к возмещению в декларации, так и в отношении части заявленной суммы.

Соответственно, в последнем случае представлению в налоговые органы подлежит банковская гарантия только на часть суммы налога, заявленной к возмещению в декларации и указанной в заявлении о применении упрощенного порядка возмещения (Письма ФНС России от 11.03.2012 N ЕД-4-3/3906, от 17.10.2012 N ЕД-4-3/17588 и Минфина России от 24.06.2012 N 03-07-08/214).